Ainda que dentre os princípios que orientam a reforma tributária temos o da neutralidade, segundo o qual as decisões econômicas (pode-se inserir as tributárias) das empresas e dos consumidores não devem influenciar nas decisões, fato é que os contratos administrativos vigentes na data da entrada em vigor da Lei Complementar 214/25 e que continuarão em plena execução no exercício de 2027, assunto a que se limita neste entendimento, serão sim eventualmente impactados pelos seus efeitos.
Essa foi a razão que levou o legislador reservar os artigos 373 a 377) para tratar do assunto versando sobre reequilíbrio de contratos administrativos.
Fiel a proposta delimitada no título deste texto, então qual será o impacto da reforma no exercício de 2027 no equilíbrio econômico-financeiro dos contratos vigentes em 1º de janeiro de 2027, celebrados após a entrada em vigor da LC 214/25?
Delimitado o alcance, afinal teremos contratos vigentes em janeiro de 2027 não submetidos à regra temporal do artigo 374 na LC 214/25. Para esses contratos, regras outras existem a exemplo da contida no art. 373.
Pois bem: É princípio constitucional das licitações inserto no artigo 37, inc. XXI, da Carta Magna, o da manutenção das condições efetivas da proposta que, na prática, se materializa na execução dos contratos. Nesse sentido, a União, com competência privativa para legislar sobre normas gerais de licitações e contratos, tratou do assunto especialmente nos artigos 124 e 134, da Lei 14.133/21.
Sob o aspecto da Lei 14.133/21 com o influxo da LC 214/25, sob o aspecto constitucional, não parece haver dúvida quanto a garantia de reequilíbrio econômico-financeiro dos contratos administrativos alcançados pela teoria da imprevisão, notadamente fato do príncipe consistente em alterações de cargas tributárias efetivas que impactam a equação econômico-financeira material (aquela formada quando da declaração de aceitabilidade da proposta) que atribui valor ao contrato. O fato do príncipe nesse contexto alcança discussões mais complexas face a EC 132/23, cujo tratamento não é pretendido por or.
Para enfrentamento ao proposto, reproduz-se o texto do art. 374, da LC 214/25:
Art. 374. Os contratos vigentes na entrada em vigor desta Lei Complementar celebrados pela administração pública direta ou indireta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, inclusive concessões públicas, serão ajustados para assegurar o restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro em razão da alteração da carga tributária efetiva suportada pela contratada em decorrência do impacto da instituição do IBS e da CBS, nos casos em que o desequilíbrio for comprovado.
§ 1º Para os fins deste Capítulo, a determinação da carga tributária efetiva suportada pela contratada deve considerar, inclusive:
a) os efeitos da não cumulatividade nas aquisições e custos incorridos pela contratada, considerando as regras de apuração de créditos, e a forma de determinação da base de cálculo dos tributos de que trata o caput;
b) a possibilidade de repasse a terceiros, pela contratada, do encargo financeiro dos tributos de que trata o caput;
c) os impactos decorrentes da alteração dos tributos no período de transição previsto nos arts. 125 a 133 do ADCT; e
d) os benefícios ou incentivos fiscais ou financeiros da contratada relacionados aos tributos extintos pela Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023.
§ 2º O disposto neste Capítulo aplica-se inclusive àqueles contratos que já possuem previsão em matriz de risco que impactos tributários supervenientes são de responsabilidade da contratada.
O caput do artigo não deixa dúvida quanto à existência temporal do contrato (vigentes em 16/01/25), que estejam vigentes no exercício de 2027, já que foram precificados sem consideração dos impactos da CBS – Contribuição Social sobre Bens e Serviços efetivamente havida como carga tributária somente em 2027, tampouco a extinção do PIS/COFINS. Só esse fato, entretanto, não atende ao comando do art. 374 para fins de asseguramento fático jurídico de restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro. Defende-se o posicionamento porque a simples alteração do regime tributário não conduz automaticamente ao dever de recomposição do equilíbrio.
Em 2027, definidas as alíquotas do IBS, será preciso que o contratado demonstre o impacto efetivo que deu causa ao rompimento da equação econômico-financeira material. Em termos práticos, não basta a comprovação da efetiva entrada em vigor da alíquota da CBS em substituição ao PIS, COFINS. Há que se demonstrar o impacto efetivo desse novo tributo na equação econômico-financeira formada ao tempo da aceitação da proposta, momento em que foram considerados elementos de custos diretos e indiretos formadores do preço que deu origem à contratação. Importante considerar que em tais elementos de formação de preço, há situações que nos itens das despesas diretas existem custos indiretos além dos diretos, diferentemente dos custos indiretos do BDI (Benefícios e Despesas Indiretas) consistentes numa “taxa” em que se consideram alguns tributos a exemplo do PIS/COFINS que recaem sobre o proponente.
É preciso considerar que na nova sistemática, os tributos são “por fora”, orientados pelo princípio da não cumulatividade, diferentemente dos preços formados com a sistemática atual cujos tributos, PIS, COFINS, são considerados “por dentro”. Ademais, a não cumulatividade (modelo inspirado na sistemática do imposto sobre valor agregado “IVA”), produz impactos tributários distintos considerando as compensações tributárias, ou não, de operações anteriores que orientaram a formulação da proposta.
Inequivocamente, em termos práticos para fins de ajustes, ou não, dos contratos com base no artigo 374, da LC 214/25, caberá ao contratado provocar a Administração Pública contratante com cálculos, documentos e demonstrações concretas do impacto da CBS sobre o preço formado e aceito ao tempo em que se contratou. Ademais, considerando que na cadeia formadora de preços haviam tributos por dentro (PIS/COFINS) extintos, estes devem considerados para restabelecimento, ou não, de novo preço em consonância do comando trazido no artigo 373, da LC 214/25.
O tema é polêmico e exigirá aprofundamento da doutrina e aperfeiçoamento pela jurisprudência.
Essas, portanto, são as primeiras considerações, sem aprofundamentos mais rigorosos, acerca dos nossos entendimentos acerca dos impactos da Reforma Tributária nos contratos administrativos, assuntos que somadas as demais hipóteses, serão tratados com maior profundidade, extensão e operacionalidade em nossos cursos de Licitações e Contratos Administrativos e os impactos da Reforma Tributária, focados no tema.
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José Carlos Baroni
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